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No puede incluirse el coste de la edificación en la base imponible aplicable a la declaración de obra nueva. (T.S.J. CASTILLA Y LEÓN S, 16-03-07)

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEÓN
Fecha: 16 de marzo de 2007
Ponente: Sra. García Vicario
Art. 2 I.T.P. - A.J.D. (RDLeg.1/1993)

La transmisión que se llevó a cabo, sólo lo fue del solar, no de la edificación que después construyó la recurrente, por lo que en la base imponible del Impuesto, sólo ha de incluirse el valor del suelo, no el de la edificación.

Se produjeron en el presente caso, dos transmisiones sucesivas de solar con declaración de obra nueva en la segunda transmisión. Sin embargo, lo que únicamente fue objeto de venta fue el solar, no la edificación, por lo que el importe de la misma no debió incluirse en la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Como la Administración sí lo incluyó a la hora de efectuar su valoración, debe estimarse el recurso presentado contra la misma.

En la Ciudad de Burgos a dieciséis de marzo de dos mil siete.

En el recurso contencioso administrativo número 533/05 interpuesto por Don J.M. representado por la Procuradora Doña E. C.de G.P. y defendido por el Letrado Don G. H. S. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 27 de octubre de 2000, desestimando la reclamación económico-administrativa Nº 5/274/04 formulada por el recurrente contra el acuerdo de la Oficina Liquidadora de Piedrahita ( Avila ) de 12 de abril de 2004 desestimando el recurso de reposición interpuesto contra la resolución comprensiva del resultado del expediente de comprobación de valores Nº 83/01 y de la liquidación complementaria que como consecuencia del mismo se ha practicado por la modalidad de "transmisiones patrimoniales onerosas" con un importe a ingresar de 2.737,88 €; habiendo comparecido como parte demandada la Comunidad Autónoma de Castilla y León representada y defendida por el Letrado de la Comunidad Don Mariano N. E..

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 2 de diciembre de 2005 .

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 30 de enero de 2006 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia "... declarando ser contraria a derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, de fecha 27 de octubre de 2005, en reclamación número 5/274/04, desestimando la reclamación interpuesta por mi mandante en expediente de comprobación de valores y liquidación complementaria efectuada por la Oficina Liquidadora de Piedrahita (Ávila) núm. 53/03, derivada de expediente de comprobación de valores número 83/01 de la citada oficina liquidadora y resolución de fecha 12 de abril de 2004 por la que se desestima el recurso de reposición interpuesto frente a la comprobación de valores efectuadas en dichos expedientes y el citado acuerdo, con expresa imposición de costas a la demandada si se opusiere".

SEGUNDO.- Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 17 de marzo de 2006 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO.- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y no habiéndose recibido el pleito aprueba, evacuaron las partes sus respectivos escritos de conclusiones que obran unidos al recurso, quedando los autos conclusos para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/98 , al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley, establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 15 de marzo de 2007 para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

PRIMERO.- Constituye el objeto del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 27 de octubre de 2000, desestimando la reclamación económico-administrativa Nº 5/274/04 formulada por el recurrente contra el acuerdo de la Oficina Liquidadora de Piedrahita (Ávila) de 12 de abril de 2004 desestimando el recurso de reposición interpuesto contra la resolución comprensiva del resultado del expediente de comprobación de valores Nº 83/01 y de la liquidación complementaria que como consecuencia del mismo se ha practicado por la modalidad de "transmisiones patrimoniales onerosas" con un importe a ingresar de 2.737,88 €.

Aduce el recurrente en apoyo de sus pretensiones anulatorias que las resoluciones recurridas son nulas al concurrir una manifiesta incompatibilidad entre la actuación del responsable de la Oficina Liquidadora como tal responsable y como Encargado del Registro de la Propiedad, argumentando que no se ha producido el hecho imponible, adoleciendo las comprobaciones realizadas de falta de motivación lo que desvirtúa las valoraciones practicadas.

A tales pretensiones se opone de contrario la inadmisibilidad del recurso por falta de legitimación por entender que el sujeto pasivo no es el recurrente sino Doña M. A., interesando subsidiariamente la desestimación del recurso por considerar que las resoluciones impugnada son conformes a derecho.

SEGUNDO.- Antes de comenzar el análisis de las diversas cuestiones suscitadas, es preciso concretar los hechos de los que trae causa el presente recurso, debiendo reseñarse al efecto que, con fecha 19 de enero de 2001 se presentó por el recurrente autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales devengado como consecuencia de la compraventa de un solar en la CALLE000 Nº NUM000 de la localidad Casas del Puerto de Villatoro (Ávila) otorgada el día 16 de diciembre de 2000 ante el Notario Don F. R. D., declarando un valor de la transmisión de 162.833 Ptas, y efectuando un ingreso por importe de 9.770 Ptas en concepto de pago del impuesto.

Iniciado expediente de comprobación de valores que fue registrado con el número 83/2001 de la Oficina Liquidadora, y en base a unas valoraciones efectuadas en la oficina con base en módulos de repercusión, el 19 de enero de 2001 el Liquidador realizó un primer proyecto de liquidación, que no consta fuese notificada. No obstante con fecha 4 de mayo de 2001 se procedió a solicitar de la Inspección de Oficinas Liquidadoras de la Dirección General de Tributos y Política Financiera de la Junta de Castilla y León informe de valoración respecto de varios expedientes, entre los que se encuentra el aquí recurrido, por darse en ellos circunstancias especiales al darse el caso de venta de un solar con posterior declaración de obra nueva, estando la obra nueva ya construida a la fecha de la primera transmisión. Con fecha 11 de mayo de 2001 se emite informe en el que se reconoce que el otorgamiento de las dos escrituras sucesivas tiene por finalidad proveerse del título público de adquisición necesario para el acceso al Registro de la Propiedad al amparo del artículo 199.b de la Hipotecaria y art. 298 de su Reglamento .

Con base en las conclusiones de dicho informe con fecha 17 de julio de 2001 el Liquidador emite proyecto de liquidación que fue notificado con fecha 24 de julio de 2001 presentándose alegaciones el día 26 de ese año. Como consecuencia de las alegaciones la Oficina Liquidadora solicitó de los Servicios de Valoración del Servicio Territorial de Hacienda de la Junta de Castilla y León la emisión de informe de valoración.

Con fecha 20 de mayo de 2003 el Arquitecto Técnico de la Administración Don Claudio emite sendos informes de valoración, uno respecto de un solar que es identificado como NUM001, y otro en relación con el edificio en obra nueva existente en ese solar y que es identificado como NUM002.

Con base en estos informes se dejan sin efecto las liquidaciones iniciales y se gira una liquidación complementaria a Don J. M. en concepto de ITP derivado de la adquisición del solar sobre que estaba construida la vivienda, estableciéndose un valor comprobado conjunto de 46.609,94 €.

Interpuesto recurso de reposición con fecha 7 de julio de 2003 fue desestimado por resolución de 12 de abril de 2004, que fue notificada al recurrente interponiéndose la reclamación económico administrativa que, seguida con el número 5/274/04 fue resuelta en la resolución de 26 de agosto de 2005 que es objeto del presente recurso contencioso administrativo.

En la valoración que sirve de base a la liquidación recurrida se sigue como metodología la siguiente, en un apartado denominado antecedentes, recoge los datos del documento, procedencia, Oficina liquidadora de Piedrahita, el expediente que pertenece, el origen y la fecha del devengo del impuesto; a continuación identifica el bien por la provincia, Ávila; la entidad urbana, Casas del Puerto de Villatoro, la zona, CALLE000 nº NUM000; la naturaleza del bien, edificio en obra nueva; y los usos considerados: 1 garaje en bajo, 2 usos varios, y 3 vivienda en edificio unifamiliar. A continuación se cita la base legal de la valoración haciendo referencia al art. 52.1.d de la LGT.

Seguidamente en el apartado dictamen del técnico de la administración primero indica la metodología de la valoración. Así se dice: " En la presente valoración se han tomado como base los datos del documento presentado, así como los valores unitarios obtenidos de los estudios de mercado efectuados por la Junta de Castilla y León, que se encuentran en las dependencias de esta oficina a disposición del interesado. Dichos valores, que ha sido actualizados a la fecha del devengo del impuesto, son ponderados para el bien objeto de la presente valoración según unos correctores en los que se tiene en cuenta la categoría de la ciudad y el barrio donde se ubica el bien, los servicios urbanísticos de que disponga la zona, la tipología constructiva propia del bien, su antigüedad y estado de conservación, sus calidades e instalaciones y por las correcciones que al leal saber y entender del técnico de valoración fueren necesarias basadas en su capacitación y su conocimiento del mercado local cuán atención a circunstancias especiales que concurren en el bien una vez identificado y conforme a los siguientes datos y características."

Así en el apartado características consideradas distingue según los usos considerados. Así para el uso 1, Garaje en bajo distingue entre: a) suelo: donde sitúa la Entidad Urbana: decimotercera de las catorce clasificadas por los estudios de mercado, que tienen valores medios de repercusión similares, que para esta categoría tiene un coeficiente de proporcionalidad de A=0,10.

A continuación analiza la zona según su uso y según su atractivo y en función de las estimaciones que recoge: zona 01, diseminada, fuera del casco urbano, para la que estudio de mercado fija una corrección equivalente aplicar sobre el valor de la entidad urbana un coeficiente B = 0,1

Seguidamente en el apartado B) Construcción se define según la tipología como diáfana con cerramiento, sin distribución interior con un coeficiente de proporcionalidad D= 0,6 correspondiente un valor básico para este tipo de Vrc= 591,396 € metro cuadrado. La antigüedad de la construcción o reparación es menor de 10 años. Encontrándose en su primer periodo de vida (hasta 30 años), por sus características funcionales los estudios de mercado fijan una corrección con un coeficiente E = 1.

Luego asigna un coeficiente F= 0,9 en función del estado de conservación que considera regular, necesitando para su correcta utilización arreglos superficiales en parámetros, suelos y carpinterías.

Un coeficiente G= 0,6 para valorar las instalaciones interiores y los servicios sanitarios que define como de nivel mínimo con una región única.

La calidad de los materiales de fachadas y suelos, se califica de mala y se pondera con un coeficiente H = 0,6.

El coeficiente mercado en función de la entidad urbana, la zona, la antigüedad y la conservación de la construcción que resulta del aplicar la fórmula I = 0,1+ (A+B+E+F)/4.= 0,63

A continuación recoger la fórmula del valor básico de la construcción del uso: Vrc x E x F x G x H x I = 591,396 euros metro cuadrado x1x0,9x0,6x0,6x0,63 = 120, 71575152 euros metro cuadrado

Finalmente en el apartado C) coeficientes correctores distingue: de la construcción: el técnico que suscribe la presente valoración, con el fin de individualizar la misma, estima en base sus conocimientos del mercado y a su leal saber y entender, que debe fijarse un coeficiente corrector de 0,80 por lo que el valor de la construcción da como resultado 96,572 601.216 € metro cuadrado; de ponderación de la superficie útil : S =1,2.

Respecto del uso 2: usos varios, efectúa las mismas consideraciones y aplica los mismos índices correctores obteniendo el mismo valor unitario.

Respecto del uso 3: vivienda en edificio unifamiliar, coinciden las apreciaciones en cuanto al suelo y los coeficientes aplicados. Y en cuanto la construcción la define como de tipología compartimentada interiormente e individualizada como propiedad única del suelo a cubierta con un coeficiente de proporcionalidad D= 1 correspondiente a un valor básico para ese tipo de Vrc = 985,6 6 euros metro cuadrado.

La antigüedad de construcción o reparaciones menores de 10 años. Encontrándose en su primer periodo de vida (hasta 30 años) por sus características funcionales, los estudios de mercado no fijan corrección siendo el coeficiente E =1.

Su estado de conservación a regular, necesitando para su correcta utilización arreglos de superficiales en parámetros, suelos y carpinterías asignando un coeficiente F=0,9.

Las instalaciones interiores tienen un nivel medio de electrificación, fontanería y aparatos sanitarios, contando con instalación de calefacción. Los estudios de mercado fijan una corrección equivalente aplicar un coeficiente G = 0,9.

La calidad de los materiales de fachadas, suelos, pinturas y carpinterías es media. Los estudios de mercado establecen una corrección equivalente aplicar un coeficiente H=0,8.

El coeficiente mercado en función de la entidad urbana, la zona, la antigüedad y la conservación de la construcción que resulta del aplicar la fórmula I = 0,1+ (A+B+E+F)/4.= 0,63

A continuación recoge la fórmula del valor básico de la construcción del uso: Vrc x E x F x G x H x I = 985,66 euros metro cuadrado x1x0,9x0,9x0,8x0,63 = 402,3858384 euros metro cuadrado

Finalmente en el apartado C) coeficientes correctores distingue: de la construcción: el técnico que suscribe la presente valoración, con el fin de individualizar la misma, estiman en base sus conocimientos del mercado día su leal saber y entender, que debe fijarse un coeficiente corrector de 0,80 por lo que el valor de la construcción da como resultado 321,90867072 € metro cuadrado; de ponderación de la superficie útil: S =1,2.

Finalmente el apartado se recoge la valoración indicando que de acuerdo con la metodología las características descritas resulta la siguiente valoración: en función de los usos considerados multiplicando los valores unitarios obtenidos por los metros cuadrados estimados en cada caso de para dicho uso, para sumados los valores obtenidos asignar el valor total.

Se ha de poner de manifiesto que la transmisión que se somete a tributación de las dos simultáneas habidas es la primera, es decir aquella por la que inicialmente Doña M. A. vende a Don J. M. el solar sito en la CALLE000 Nº NUM000 del término municipal de Casas del Puerto Villatoro y que dio lugar al expediente de comprobación Nº 83/01, debiéndose destacar que en ningún momento a lo largo del procedimiento se ha puesto en duda que la vivienda fue construida por Doña M. A. en 1990.

TERCERO.- Opone la representación procesal de la parte demandada la inadmisibilidad del recurso falta de legitimación activa del Sr. J. M., por considerar que el sujeto pasivo no es el actor sino Doña M. A., pues fue ésta a la que el recurrente le vendió el solar.

No obstante, tal causa de inadmisibilidad no puede prosperar, ya que la transmisión que aquí se examina de las dos simultáneas habidas el día 16 de diciembre de 2000, no es aquella por la que el Sr. J.M. transmitió el solar a la Sra. M. A., y que dio lugar al expediente 84/01, sino la primera transmisión, esto es, aquella por la que inicialmente Doña M. A. vendió a Don J. M. el citado solar, transmisión que dio lugar al expediente 83/01, siendo indudable por ello que el Sr. J. M. está legitimado para interponer el presente recurso jurisdiccional.

CUARTO.- Desestimada la causa de inadmisibilidad invocada, procede entrar a examinar los motivos de impugnación esgrimidos por el recurrente. Así en primer lugar se alega la nulidad de las resoluciones recurridas por carecer de la debida imparcialidad el responsable de la Oficina Liquidadora. Alegación que no puede prosperar con base en los propios argumentos del actor, en los que reconoce la legalidad que ampara la actuación del Registrador, como responsable de la Oficina Liquidadora, y pone en duda una actuación imparcial, olvidando que en su actuación la Oficina Liquidadora actúa bajo la supervisión directa de la Dirección General de Tributos, y aplica las valoraciones realizadas por las Unidades de Valoración de los Servicios Territoriales de la Junta de Castilla y León, con lo que las dudas que pretende introducir el recurrente sobre la actuación del responsable de la Oficina Liquidadora se quedan sin fundamento.

QUINTO.- La segunda cuestión suscitada es si en la determinación de la base se ha de incluir el valor de la vivienda construida.

Sostiene el recurrente que aunque en la primera transmisión realizada por Doña M. A. no se realizó expresamente la reserva en la escritura, lo cierto es que la propia Administración reconoció cual era la finalidad de las dos escrituras, y reconoció que efectivamente no existía transmisión de la edificación.

Tal alegación ha de prosperar, pues esta Sala ha dictado sentencia el 9 de octubre de 2006, en el recurso Nº 423/05 en el que se examinó la tributación habida por la segunda transmisión y que dio lugar al expediente de comprobación 84/01, es decir, aquella por la que el Sr. J. M. vendió el solar a la Sra. M. A., en virtud de escritura pública autorizada en 16-12-00, procediendo en tal acto la Sra. M. A. a declarar la obra nueva de vivienda unifamiliar sobre el citado solar, habiendo declarado este Tribunal que en ningún momento se pretendió trasmitir la propiedad de la edificación, y que por lo tanto no existió transmisión de la misma.

Consecuentemente, si el Sr. J.M. solo transmitió a la Sra. M.A. el solar referenciado, ya que en ningún momento se pretendió trasmitir la propiedad de la edificación que fue construida por Doña M.A. en 1990, es indudable que lo que el Sr. J.M. adquirió previamente de la citada Sr. M.A. en virtud de escritura pública de compraventa otorgada en la misma fecha, sólo pudo ser el solar, con lo cual no puede incluirse el coste de la edificación en la valoración de lo transmitido para determinar la base imponible del impuesto.

Téngase en cuenta que como señala dicha sentencia, la propia Dirección General en el informe anteriormente reseñado reconoció que la finalidad de ambas escrituras fue proveerse de título público de adquisición necesario para su acceso al Registro de la Propiedad. Pero es que además olvida la Administración las previsiones del art. 2.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales , cuando establece que el Impuesto se exigirá de acuerdo con la verdadera naturaleza jurídica del contrato o acto liquidable cualquiera que sea la denominación que las partes hayan dado y prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos que puedan afectar a su validez y eficacia, por lo que siendo claro que en ningún momento se pretendió transmitir la propiedad de la edificación, hemos de entender que no puede incluirse el coste de la edificación en la valoración de lo trasmitido para determinar la base imponible a efectos de ITP.

Consecuentemente, procede estimar el recurso interpuesto y revocar la resolución recurrida que en todo caso habría de ser anulada por traer causa de unas valoraciones indebidamente motivadas de acuerdo con el criterio reiterado de este Tribunal.

SEXTO.- De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998 , no apreciándose mala fe o temeridad en ninguna de las partes del presente recurso, considera esta Sala procedente no hacer pronunciamiento alguno respecto de las costas procesales originadas en el presente recurso.

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

FALLO

En atención a los puesto la Sala acuerda:

1º.- Desestimar la causa de inadmisibilidad invocada por la representación procesal de la Administración demandada.

2º.- Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Doña E. C. de G. P. en nombre representación de Don J.M. contra las resoluciones reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia, las que se anulan y dejan sin efecto por no ser conformes a derecho de conformidad con lo razonado en la presente resolución.

3º.- No procede hacer especial imposición de costas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.